政府成本管理势在必行

近年来推行的政府会计改革对医院财务人员产生巨大影响。不仅是业务处理理念及方式的改变，政府会计成本也被提上日程。

杨诚的《政府成本管理研究》一书，对我国政府成本的控制现状进行讲解，在分析现有政府行政成本控制的特点与难点之余，结合我国行政成本控制现状，提出“以环境优化促进模式升级”的解决方案。

政府成本管理提上议事日程

本书根据“不同目的，不同成本”的启示，把不同学科的政府成本概念组合成一个完整的政府成本概念体系，不仅解决对政府成本概念的争议，还发挥“菜单”功能，根据不同目的选择和使用不同成本。

政府成本概念体系包含经济学和会计学两个维度。经济学成本概念包括传统的生产成本、边际成本和机会成本，以及现代的交易成本、代理成本和信息成本。会计学成本概念分为3个层次：成本的基本概念、会计成本概念和管理成本概念。

在政府成本管理中，根据不同的目的选择不同内容。需要量化政府成本时，运用管理成本、会计成本概念；进行政府成本管理决策时，运用机会成本、差量成本、边际成本、生产成本、固定成本和变动成本等概念；实施政府成本管理绩效评价时，涉及交易成本和会计成本等概念；研究政府成本管理激励和约束问题时，则需要分析代理成本和信息成本概念。

政府组织和公共产品的特殊性决定政府成本管理机制研究内容的复杂性和学科的交叉性。政府成本管理机制具有管理控制系统的共同属性，也要遵循管理控制系统的共同规律。因公共产品和公共契约的特殊性，政府成本管理机制中的管理主体、客体和管理模式必然与其他组织的成本管理机制有较大差异。

本书通过对比企业与政府两种组织的成本管理机制演进过程，从中总结和发现政府成本管理机制演进的规律和启示。

一是政府成本管理技术保障机制、政府成本管理激励机制和政府成本管理约束机制这3部分的健全程度，共同影响政府成本管理模式的选择。二是随着这3部分的不断完善和发展，政府成本管理模式将由外部成本管理模式转向内部成本管理模式，再从内部成本管理模式转向绩效导向的成本管理模式的演进过程，成本管理有效性不断提高。三是以建立绩效导向的政府成本管理模式作为政府成本管理发展的最终目标，可以为一个国家的政府成本管理的长期规划和发展提供指导。

政府成本管理技术保障机制是政府成本管理技术实施的基础条件对政府成本管理技术和模式的技术可行性的支持程度。研究发现，政府成本在技术上具有可控性，但是由于政府成本管理的技术实施的基础条件未达到企业水平，所以，不可能照搬企业成本管理技术。理清障碍内容，明白政府成本管理技术保障机制的作用机理和运行规律，才能把企业成本管理技术和模式更好地运用到政府组织中。

转变政府成本管理模式

现有政府成本管理模式是一种直接控制模式。与现代企业所采用的间接控制模式相比，其成本管理有效性较差，暴露出成本管理信息与控制权分析、委托代理问题严重、控制成本高和控制效率低等缺陷。与西方国家相比，我国的政府成本管理模式仍然是一种外部成本管理模式。

然而，建立绩效导向的政府成本管理模式难度很大，不仅涉及技术层面，也涉及组织和制度层面，并且涉及政府会计核算基础、政府组织方式（集权与分权）、政府成本管理信息系统、政府运营方式、政府治理模式、政府绩效评价制度等问题。突破和重构传统外部成本管理模式，向内部成本管理模式和绩效导向的成本管理模式转型的基础条件仍不具备，因为绩效导向的政府成本管理模式建立是一个漫长的过程。它涉及方方面面的配套改革问题，不能急于求成，应当充分考虑我国具体国情，充分考虑与政府会计改革相关的公共财政改革进程，采取循序渐进的改革策略。

本书通过建立政府成本管理技术、政府成本管理模式和政府成本管理机制之间的逻辑联系，构建政府成本管理理论分析框架，并在该理论分析框架指导下，提出通过重新构建政府成本管理的技术保障等机制，实现政府成本管理模式由直接控制模式向间接控制模式转化的构想。

绩效导向的政府成本管理模式是本书所要构建的一种间接控制模式。其成本管理有效性最高。政府成本管理机制与政府成本管理模式选择是动态的互动关系。通过对两者互动关系的了解，进而提高解决政府成本管理问题的主观能动性。管理者可以有意识地通过政府成本管理机制的规划和重新构建，引导政府成本管理模式由有效性较低的直接控制模式向有效性较高的间接控制模式转化。

（作者单位：北京医院）

管理会计师CNMA是由财政部直属事业单位北京国家会计学院推出的管理会计证书项目，分为初、中、高三个等级，致力于培养具有国际视野、符合中国国情、具有鲜明中国特色的管理会计师人才。