传统会计核算的根本缺陷是难以做到业财融合，即会计核算是以核算场景为基础形成的；当新技术包括大智移云物区块链技术在会计中被采用后，就可以比较彻底地实现业财融合，也就是以新技术为基础的会计核算能够催生真正的业财融合。

业财融合的本质

业财融合的实质，就是指业务必须要创造和实现价值（谢志华等，2020）。在市场经济条件下这显然是不言而喻的，企业的一切业务行为最终都是为消费者提供产品和服务，只有当这些产品和服务能够满足消费者的需求时，其业务的价值才能最终实现，即只有实现了价值的业务才是有用的业务。

在个体经营者的场合，由于业务行为与价值创造和实现过程是融合在一起的，而且是个体经营者自身行为的结果，个体经营者本能和自然地就能分析和判断业务是否创造和实现了价值。可以设想，当一个经营水果的个体经营者伴随其水果的采购和销售业务过程，就能同时准确地分析和判断其业务是否赚钱，当销售价大于购进价和相关的税费时这一水果经营业务就是值得进行的，否则就没有必要。这一场景表明，个体经营者的水果经营业务与其价值创造并没有分离，业财是融合的；同时，水果经营业务与水果采购的现金支付和销售的现金收入集于个体经营者一身，个体经营者自然就能确定自身的水果经营业务是否有价值，这里也不存在业财分离的可能。伴随企业的出现，特别是经营规模的扩大和经营结构的复杂，在企业内部必然要形成分工以提高业务效率和实现相互牵制，最早的分工就是业务与会计的分工，也就是通常所说的管钱的人和管事的人必须要分工而分离，这种分离的结果使得会计部门主要从事会计核算业务，而业务部门主要从事生产经营业务，从主体的视角看就自然而然地使业财分离成为可能。更为重要的是，会计部门主要通过会计核算业务反映企业的财务状况和经营成果，也就是披露企业全部业务的价值成果。而业务部门各自从事生产经营业务，它们各自只知道自身进行了哪些生产经营业务，但并不完全知道这些生产经营业务到底带来了什么样的成本费用和相应的收入，从而使业财分离成为现实必然。

不难看出，业财分离现象的出现根本上取决于市场经济条件下生产经营业务必须要创造和实现价值的内在需求。由于生产经营业务必须要创造和实现价值，在反映生产经营业务价值成果的会计部门与形成这一价值成果的生产经营业务部门进行分工而分离的条件下，就产生了会计部门不能准确了解是什么样的生产经营业务创造和实现了哪一价值，而生产经营部门不能准确地知道自身的业务创造和实现了什么样的价值。可见，业财分离就是这种业财信息分离所导致的。其内在逻辑是，业财融合本质上取决于市场经济条件下生产经营业务要创造和实现价值；由于分工导致会计部门和生产经营业务部门的信息分离；由于信息分离，业务能否创造和实现价值就不得而知，业财就自然分离。要实现业财融合可以从两个路径展开：一条路径是通过组织融合的方式实现，就是在企业内部让每一个生产经营业务部门，甚至每一个岗位或者作业成为一个价值单元，这一价值单元不仅开展具体的生产经营业务，而且每一项业务的成本费用和收入都能被明确地确认和计量。这样的生产经营业务部门、岗位或者作业就不再仅仅是业务属性的，而且也是价值属性的，即通过组织融合的方式实现业财融合。另一条路径是通过信息融合的方式实现，就是将会计所反映的财务状况和经营成果的结果价值信息进行原因追溯，要找到导致财务状况和经营成果所形成的最终原因的业务信息，形成一个完整的原因树，从而实现业务信息与价值信息的一一对应，作业价值分析就是基于这样的需要而形成的，这样也就能通过信息融合的方式实现业财融合。

通过组织融合（王斌，2018）和信息融合（贾明远和王哲，2018）实现业财融合，不仅仅是为了确定业务是否创造和实现了价值，也是为了更加客观地评价和考核进行生产经营业务的主体的业绩。在个体经营者的场合，所有的收入都归自己，所有的损失也都是自己承担，之所以能做到这一点就是其收入、成本费用边界是十分明确的。而在企业中，由于分工和协作所形成的群体劳动导致每一个进行生产经营业务的主体之间的收入、成本费用边界难以明确划定，这就导致了企业内部业绩考核和评价的困难。

在企业的现实实践中，更多的是采用组织融合的方式，以明确界定各生产经营业务主体的收入、成本费用边界：

一是功能单元与价值单元的融合，就是在企业内部设立任何一个履行生产经营业务的主体，不仅要明确其特定的业务功能，而且要明确划定其收入、成本费用边界，从而形成一个以实现特定功能的业务为基础的相对独立的价值单元，如成本费用中心、收入中心、利润中心和投资中心，这样就实现了业务的功能单元和价值单元的融合。

二是采取在企业内部模拟市场、模拟法人的方式，使企业内部的每一个模拟法人之间成为市场交易关系，有了这种交易关系，每一个模拟法人都能提供实现特定功能的内部产品或者服务，并通过这种产品或服务的提供形成明确的收入和成本费用边界，这样就实现了每一个模拟法人的业务和价值的融合。

三是通过作业的价值分析形成业务与价值融合的特定岗位，企业的生产经营业务最终都是以作业为基础来进行的，一切作业只有创造价值才有存在的意义，为此必须要进行作业价值分析。作业价值分析包括作业的收入分析和成本费用分析，通过这一分析可以确定一个企业的所有有用的作业。作业必须要由人来完成，人和作业的结合就构成了岗位，一个岗位通常由若干紧密关联的作业而形成。这些作业会分别形成相应的收入、成本和费用，所以企业内的每一个岗位既是一个进行若干业务的功能单元，也是一个相应的价值单元，从而实现在岗位层面的业财融合。除了通过组织融合的方式实现企业内部每一个生产经营业务的主体的业财融合，也可以通过信息融合的方式使企业内部的每一生产经营业务的主体实现业财融合。其基本的路径就是将企业财务状况和经营成果的结果价值信息追溯至每一个作业上，再根据这些作业所在岗位的部门就能确定相应的收入、成本和费用边界，从而通过信息融合实现每个岗位和部门的业财融合。正是通过上述业财融合，企业内部的每一个生产经营业务主体的收入、成本和费用边界被划定，对这些主体的业绩考核和评价才能建立在真实可靠的基础上。

综上所述，业财融合不仅要确定业务是否创造和实现了价值，更要进一步确定是哪一个业务主体创造和实现了价值，这既为业务是否创造和实现价值提供分析依据，也为考核评价业务主体创造和实现价值的能力和水平提供依据。

业财融合的困境

尽管企业可通过组织融合和信息融合实现业财融合，但仍然面临现实的困境。严格地说，业财融合虽可以通过组织融合和信息融合两种方式得以实现，但最终还是要取决于信息融合（谢志华等，2020）。组织融合的最佳形态仍然在于能够对于企业的每一个岗位划定收入、成本和费用边界，而做到这一点必须要以作业价值分析为基础。作业价值分析的关键就是要确定每一个作业带来的收入、成本和费用，也就是要实现这两者信息的融合。但现实的问题是，以报告受托责任为目标的会计信息远远不能达成这一要求，即会计所提供的信息是以核算场景为基础形成的，并不能全面、连续、实时地反映业务场景。所谓核算场景实际上是按照公认的会计准则的要求形成的，它是以业务活动的结果所形成的原始凭证为依据转换为记账凭证，并按照会计核算流程最终形成以价值计量的反映财务状况和经营成果的会计报表。由于原始凭证是业务活动的结果，并不能反映业务活动的全过程，从而使得业务活动的信息不能被全面、连续、实时地反映出来，从而使得业务信息与价值信息之间的内在关系被割裂。具体来说表现在以下方面：

一是会计报表主要披露报告受托责任的信息，而不披露决策有用的信息。报告受托责任是财务会计的基本目标，由于受托责任主要是资本保全和资本增值责任，所以报告这一责任履行情况的信息显然是价值属性而非业务属性的。而决策有用的信息主要是业务属性的信息，并且显然是面向未来的信息，企业的未来信息主要是针对企业业务决策的需要来提供的，企业在未来要开展的业务活动，现有的业务活动在未来面临的风险、如何消除这些风险，是企业决策的基本内容。但由于会计报表并不提供这类信息，使得业财信息并不能融合。

二是会计报表主要披露数量信息，而不披露质量信息。就财务状况而言，资产负债表虽然披露了负债、所有者权益和资产的数量信息，但没有披露资产在未来变现能力的信息，只要资产在未来能够变现，负债可以偿还，投资就可以收回。而一旦资产不能变现，到期难以还本付息，投资不能收回，企业将陷入破产境地。而要披露资产未来变现能力的信息关键在于企业所提供的产品和服务能否满足市场需要，这必然需要提供相关的业务信息才能分析资产是否能够变现，以及不能变现的原因，从而为避免风险的决策提供相关的信息。就利润而言，会计报表虽然披露了利润的数量，但没有披露利润质量（利润的质量根本上是指利润在未来的稳定性）。两个企业的利润完全相同，其他条件也完全相同，只是一个企业的利润主要来源于主营业务，而另一个企业的利润主要来源于营业外业务，显然利润的稳定性极不相同。要分析利润的稳定性，就必然要分析企业提供的产品和服务的竞争能力，这种竞争能力的分析必然追索至企业的核心业务是否具有核心竞争力，及其形成这一核心竞争力的原因，在此基础上要找到产品和服务的可能风险，并针对这些风险进行相应的避免风险决策，这也不能不涉及到业务信息。

三是会计报表主要披露整体的信息，而不披露细节信息。会计人员按照会计核算流程，通过对业务活动的结果信息进行分类归纳形成的财务状况和经营成果具有总括性和整体性，正是这一特征使得形成财务状况和经营成果的细节信息不再在报表中予以反映。既然是整体信息，就必然把相关的细节信息都给舍弃掉了。但在长期的管理实践中，企业发现在战略正确的前提下，细节往往决定成败。舍弃细节信息有可能导致企业的失败，这不可不谓之细节信息的重要。而要从整体信息扩展至细节信息，必然追索至业务层面直至作业层面。一个企业的财务状况和经营成果最终都是由无数个分工协同的作业所致，只有精准地掌握作业的流程、流程的环节、每个环节的动作、每个动作的效果，才能真正发现企业成败的关键的细节因素，并以此发现相关的风险源，并提出避险的对策。也只有这样，才能最终实现作为整体的价值信息与作为细节的业务信息的有效融合。

四是会计报表主要披露结果信息，而不披露过程信息。实际上，会计的定义指出其是连续地反映企业经济活动的信息系统，但客观上会计并没有实现这一目标。严格意义上讲，所谓连续性就是要将企业生产经营活动的整个过程的信息按照时间序列动态地进行披露，也就是说只要披露过程信息就必然要涉及到业务过程，企业的财务状况和经营成果都是业务活动的结果，而任何一项业务活动既有开始也有过程，并最终产生某一特定的结果。会计只有连续地披露整个业务活动的信息，才能了解业务活动的全貌，也才能使得作为结果的价值信息与作为过程的业务信息动态融合。

五是会计报表主要披露事后信息，而不披露实时信息。就企业管理特别是对业务的控制而言，只有提供实时动态的业务信息，才能及时发现业务中存在的风险及其形成的原因，也才能及时地针对这些原因提出相应的解决对策，从而避免风险的最终产生。从管理的视角看，信息的提供如果时过境迁，对决策而言也就是为时晚矣。过程控制比结果考评更为重要，如果过程能够自动实现结果，结果的考评就不再必要。正因为这样，会计信息的一个重要质量特征就是及时性，也就是要实时动态地提供相关信息，只要是提供实时动态的信息就当然不是一定时期的财务状况和经营成果的信息，而是作为这一结果形成原因的业务信息。业务活动随着时间的推移在川流不息地进行之中，在任何时间、任何地点所发生的业务活动信息都能够被会计实时地反映，才能实现价值信息和业务信息的实时融合。

六是会计报表主要披露内部信息，而不披露外部信息。但企业财务状况和经营成果的形成必然与企业外部环境存在着密切的联系，企业的外部环境甚至对企业的成败起着决定性作用。企业外部环境包括市场需求（也就是客户的需求状况），以及客户之间的竞争状况；市场供给（也就是供应商的供给状态）以及供应商之间的竞争状态；同行业竞争对手的状况；政府现有政策及其政策调整的情况。企业的这些外部环境因素及其变化情况会直接决定企业的业务活动的规模、结构及其调整变动，最终影响企业的财务状况和经营成果。当企业的会计报表只是披露企业的财务状况和经营成果的价值信息时，就无法获得企业的相关业务活动怎样影响企业的财务状况和经营成果的业务信息，进而进一步追索至直接影响企业业务活动的规模、结构及其调整变动的外部环境信息。正是由于现实的会计报表不能披露外部环境信息，从而导致财务状况和经营成果的价值信息既不能与企业内部的业务信息相融合，也不能与直接影响甚至决定企业成败的外部信息相融合。

总之，会计报表所提供的财务状况和经营成果信息只具有结果和价值属性，不具有决策的、质量的、细节的、过程的、实时的和外部的业务属性特征，从而使得业财信息分离，要实现业财融合就必须将这两种信息有机地结合起来。

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