党的十八大做出了以“实施创新驱动发展战略”为核心的重大决策，对提升整体国家竞争力和增强长期可持续发展动力具有极其重要的战略意义。之后配套出台的《国家创新驱动发展战略纲要》（下称《纲要》）进一步明确“六大转变”，其中的两大转变分别是“发展方式从以规模扩张为主导的粗放式增长向以质量效益为主导的可持续发展转变；发展要素从传统要素主导发展向创新要素主导发展转变”。在这样的宏观背景下，一个非常值得管理会计学术界和实务界深入思考的问题是：管理会计该如何应时顺变，服务于创新驱动发展的新模式？虽然要回答这个问题并不是一件容易之事，但针对这个主题的探讨应该有助于厘清未来管理会计的发展趋势，进而让我们能更好地把握发展机遇、引领创新。

那么， 我们该如何面对前面提到的“怎么做”的挑战呢？一种思路是首先厘清“是什么”和“为什么”的问题。也就是说，我们可以从管理会计的内涵和核心功能出发，尝试挖掘其中与“创新驱动发展”有密切关联的部分。这种概念化的剖析至少能达到两重目的：（1）更加清晰地展示两者之间的内在交集，从而突出管理会计与创新活动融合的必然性；（2）更加充分地揭示传统管理会计理论和应用与新时期发展理念的差距，从而增强管理会计自身创新的迫切性。基于这种思路，本篇导读分为两个部分：第一部分分析管理会计内涵和核心功能中的“创新驱动发展基因”；第二部分探讨现实存在的“期望落差”。希望通过针对这两个子问题的脉络梳理，能够为如何应对挑战这一大主题提供一些导引性的启示。

管理会计的“创新驱动发展基因”

毫无疑问，创新驱动发展是关乎国家与社会这一宏观层面的理念和战略。而管理会计本身着眼于企业与组织这一微观层面的问题。两者的关系必然涉及“从宏观到微观，从微观到宏观”这一经典命题。具体而言，宏观政策的落实需要相应的微观基础，而微观系统变化的成败往往取决于宏观趋势。如果我们从管理会计内涵和核心功能的角度审视，不难看出管理会计具有与生俱来的诸多“创新驱动发展基因”。以下从三个主要方面进行解读。

基因之一是管理会计的战略内涵和功能。管理会计的第一要务是为支撑企业整体业务模式和竞争策略有效规划及执行财务战略规划。财政部在2017年发布的首批《管理会计应用指引》把“战略管理”列为提纲挈领的第一项就充分体现了这种战略功能。所以，毫不夸张地说，长期可持续发展应该是考察管理会计系统价值的最佳参考。这与创新驱动发展的理念可以说是息息相关、一脉相承。我们可以把理想的管理会计理解为是在微观层面践行创新驱动发展战略。另外，指导管理会计实践的一个重要理论框架是“基于价值的管理”（Value-Based Management, VBM）。VBM强调以企业和组织的长期价值目标为基石进行战略规划、组织和管控系统设计、管理会计工具应用。缺乏长期和整体战略目标导引的管理会计系统只是无源之水、无本之木，无法发挥战略价值。最后，国家政策层面鼓励的创新活动具有高度动态性和路径多元性，战略视角下的管理会计从本质上也具有类似特征，是打造企业动态竞争（dynamic competition）核心组织能力的重要体系之一，同时也会体现出显著的多元性。

基因之二是管理会计的资源配置内涵和功能。创新驱动发展战略对宏观层面（包括各类市场）的要素配置提出了全新的要求，这是因为随着中国经济社会发展跨入新阶段，传统生产要素的报酬率大幅递减，亟待加速壮大发展新动能，与之相对应的现象和问题在微观层面同样日益突出。企业和组织依赖传统资源要素作为成长动因的模式将越来越不具有竞争力，而转向创新要素的发展模式离不开管理会计在组织内部资源配置中发挥其应有的作用。另外，随着经济模式和产业结构等因素（例如国际贸易与投资状况、平台经济和产业互联网兴起等）发生不可逆转的重塑，管理会计在跨组织边界管控方面的重要性将愈加凸显。最后，资源配置机制也是贯通宏观政策与微观管理的一个重要方面。《纲要》要求“统筹推进科技、经济和政府治理三方面体制机制改革，最大限度释放创新活力”。这种统筹离不开在顶层设计下更加突出创新要素市场的配置和调节作用。类似的逻辑也适用于管理会计的资源配置作用。一方面，这种作用势必受到外部政策环境和要素市场的影响和约束，另一方面，有胆识的企业领导者能够把握机会、顺势而为，充分释放管理会计在组织中“内部市场”的资源配置潜能，激发更多创新要素的内部供给。

基因之三是管理会计的“融合”内涵和功能。近年来，“业财融合”或“业财一体”日益成为管理会计融合性特征的代名词。这其实反映出我们对管理会计质的认知愈加清晰。作为管理会计的传统经典系统之一，20 世纪90 年代由美国学者提出的平衡计分卡（Balanced Scorecard）在学界和业界都产生了广泛而重要的影响。究其实质，这种影响的根源是管理会计的融合性。平衡计分卡的融合性不仅体现在将财务和非财务维度的战略目标和关键业绩指标之间的因果关系进行梳理，还创造性地将管理控制杠杆中的“诊断系统”（diagnostic system）和“交互系统”（interactive system）纳入同一整合性的应用体系中。与“融合”理念有密切关联的关键词也是创新驱动发展模式不可或缺的支柱，例如，“双轮驱动”“协同创新平台”“生态系统”等。这种可比性意味着为了在微观层面设计和实施创新机制，需要最大限度地发挥管理会计的融合性，提升组织内部和产业链关联方的协同性，重新定义和再造内部价值链流程，将生产型组织逐步升级转型成为学习型组织。

创新大势下的管理会计“期望落差”

以上部分主要从“是什么”的角度解读管理会计内涵与核心功能中内在的三个主要“创新驱动发展基因”。但这种“规范式”理论（normative theory）毕竟还只是代表了对于理想状态下管理会计的期望。如果从“实证式”理论（positive theory）的观点来审视管理会计理论和实践的现状，我们会发现现实与理想间的鸿沟是显而易见的。虽然从客观条件和动态发展的角度来看，这种情况并不令人意外，但是我们还是有必要对这种“期望落差”进行一些讨论（这也间接回答了“为什么”的问题）。需要在此特别指出的是，由于现有文献鲜有对我国企业管理会计实务总体状况全面性的统计或描述，加之企业实践本身纷繁复杂，笔者认为对此进行系统性评述的条件并不成熟。另一方面，现有管理会计理论和学术研究的脉络和现状则相对清晰可辨，因此我将此问题的讨论局限在管理会计理论和研究范畴之内。以下从两个主要方面进行解读。

落差之一是管理会计研究范式的“纯文献式”倾向。与一些基础学科（例如经济学、心理学等）不同，管理会计具有高度的实践性、应用性和适用性。因此重要研究问题的发掘更需要从观察现象和描述问题切入，在此基础上再进行理论分析和实证检验。所谓“纯文献式”是指研究范式仅在单一的文献脉络中进行所谓的迭代和延展，缺乏与所关注问题更贴近的现象描述和辅助性检验。这种倾向的后果往往是学术研究相关性（relevance）的逐渐缺失和研究活动目的一定程度上的异化。“重文献、轻现象”这种倾向的另一项机会成本是难以开启具有原创性和前瞻性的研究。前面提到，创新驱动发展战略在企业和组织微观层面的影响、实施机制等问题是与管理会计内涵与核心功能具有天然的契合性。但如果研究范式不能摆脱“纯文献式”的倾向，亟待深入探讨和系统性梳理的相关问题恐怕很难受到足够的关注和投入。由此可见，管理会计研究落差的形成与范式的选择有不可分割的关系。

落差之二是管理会计理论体系的“内卷式”倾向。这里“内卷化”的含义是理论体系呈现停滞化，在已有传统架构内简单复制和重复，缺乏与时俱进的进化动力。造成管理会计理论“内卷化”的一个重要原因是体系开放程度的不足，与基础学科和相关交叉学科（例如组织经济学和组织管理学）没有建立起有机的联系和理论相容的框架。这个落差导致的不利后果是理论体系偏单薄，进而难以对管理会计实务问题和实践演进产生有穿透力的启发、指导或者其他方面的影响。前面提到，创新驱动发展对企业来说意味着深层次的组织再造，因此要求管理者以高度融合性的方式进行内部资源配置和整合，培育创新型组织所需要的独特成功要素。理解和领导这些变革都离不开系统性的理论指导，但沿袭相对封闭的理论发展路径很难推陈出新、提出有创见性的洞察。当然，我们也有理由相信，随着创新实践的演进和学术界的共同努力，内生性的管理会计理论创新迟早会破茧成蝶、应运而生。

综上所述，管理会计服务于创新驱动发展的国家战略在相当程度上存在内生的必然性。这种联结源于管理会计的内涵，与其助力价值创造和实现价值管理的核心功能密不可分。而另一方面，现有管理会计理论和实务发展与创新驱动发展的长期目标之间也存在不可忽视的“期望落差”，清醒认识到这种差距将有助于我们更加合理地规划研究和推进实务应用，为引领管理会计自身的创新发展打下更坚实的基础。

来源：中国会计报

管理会计师CNMA是由财政部直属事业单位北京国家会计学院推出的管理会计证书项目，分为初、中、高三个等级，致力于培养具有国际视野、符合中国国情、具有鲜明中国特色的管理会计师人才。